Contabilidad

Desde los primeros años de aplicación del anterior
Plan, se han suscitado dudas acerca de cuándo debía
entenderse que se produce el devengo de los ingresos
originados en determinadas operaciones de venta. Las
numerosas cláusulas que hoy en día se incorporan a los
contratos que instrumentan estas operaciones, hacen difícil
identificar en algunas ocasiones el momento en que se
produce la corriente real de los bienes y servicios. Con la
finalidad de resolver estas dudas, el presente Plan de
PYMES hace explícitos con el mismo contenido que el
Plan General de Contabilidad los requisitos que deberá
cumplir toda transacción para que haya de contabilizarse
el correspondiente ingreso, quedando concretados los
criterios que se desprendían del Plan de 1990 en aras de
dotar al modelo de mayor seguridad jurídica. Por ejemplo,
se explicita el requisito referente a la transferencia
que ha de producirse de los riesgos y beneficios significativos
inherentes a la propiedad de los bienes, con independencia
de la transmisión jurídica, el cual ya se había
venido configurando desde la doctrina administrativa
como una condición indispensable para proceder a registrar
el resultado en el transmitente y el activo en el adquirente.
Adicionalmente, el análisis que a estos efectos
exige la norma internacional adoptada en la Unión Europea
requiere el cumplimiento de otras circunstancias que
se recogen en la norma.
También en esta línea didáctica o explicativa de la
norma, se incorpora a la misma una precisión que desarrolla
el principio de fondo sobre forma por la que se
exige individualizar las transacciones englobadas en una
sola operación o considerar varias transacciones individuales
en su conjunto, cuando tras un previo análisis del
fondo económico y jurídico de las mismas prevalezca su
entidad individual o conjunta, respectivamente.
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11. Las provisiones y contingencias tienen un tratamiento
análogo al previsto en el Plan General de Contabilidad,
es decir, las provisiones podrán venir determinadas
por una disposición legal, contractual o por una
obligación implícita o tácita, y se valorarán en la fecha de
cierre del ejercicio por el valor actual de la mejor estimación
posible del importe necesario para cancelar o transferir
a un tercero la obligación, registrando los ajustes
por actualización de la provisión como un gasto financiero
conforme se vayan devengando, pudiendo prescindirse
del efecto financiero en las provisiones con vencimiento
que no exceda el año y siempre que este efecto
no sea significativo.
En cuanto a las subvenciones, donaciones y legados
recibidos, la norma de registro y valoración diferencia al
igual que el Plan General de Contabilidad entre los otorgados
por los socios o propietarios de aquellos recibidos
de terceros. Las subvenciones otorgadas por terceros,
siempre que de acuerdo con los nuevos criterios sean no
reintegrables, se califican como ingresos contabilizados,
con carácter general, directamente en el estado de cambios
en el patrimonio neto, para posteriormente proceder
a su imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias atendiendo
a su finalidad; en particular, cuando financien gastos,
de forma correlacionada a su devengo. Hasta el
momento en que no se cumplan las condiciones para
considerarlas no reintegrables, dichas subvenciones
deberán lucir en el pasivo.
Sin embargo, la principal novedad, al margen de su
imputación directa al patrimonio neto en el momento inicial,
es el hecho de que las subvenciones, donaciones y
legados entregados por los socios o propietarios de la
empresa no tienen la calificación de ingresos, sino de fondos
propios, al ponerlas en pie de equivalencia desde una
perspectiva económica con las restantes aportaciones
que los socios o propietarios puedan realizar a la empresa,
fundamentalmente, con la finalidad de fortalecer su patrimonio.
En el Plan de 1990, únicamente se contemplaba
este tratamiento cuando la aportación se realizaba por los
socios o propietarios para compensación de pérdidas o
con la finalidad de compensar un «déficit», quedando
excluidas las concedidas para asegurar una rentabilidad
mínima como las otorgadas para fomentar actividades
específicas o con la finalidad de fijar precios políticos para
determinados bienes o servicios.
El Plan de PYMES también recoge, en los mismos términos
previstos en el Plan General de Contabilidad, el
tratamiento contable de los negocios conjuntos. En consecuencia,
no se produce en esta materia ninguna innovación
contable relevante, sino simplemente una mejora en
la sistemática de la norma. Se ha considerado conveniente
su mantenimiento en el Plan General de Contabilidad
de PYMES, por cuanto es una figura relativamente
habitual en las empresas que quedan ubicadas en el
ámbito de aplicación de este Plan (fundamentalmente,
participación en UTES y comunidades de bienes).
Para las operaciones entre empresas del grupo, el
Plan de PYMES realiza la misma remisión a las normas
generales, habiendo eliminado la concreción de las operaciones
de fusiones, escisiones y aportaciones no dinerarias
de unidades de negocio, sin perjuicio de recoger
expresamente la norma especial de las aportaciones no
dinerarias de negocios desde la perspectiva del aportante,
de forma que quede completa y no existan dudas sobre la
regulación de las aportaciones no dinerarias.
12. Por último en cuanto a las normas 21.ª Cambios
en criterios contables, errores, y estimaciones contables
y 22.ª Hechos posteriores al cierre, cabe señalar que no
han requerido simplificación alguna respecto al contenido
del nuevo Plan General de Contabilidad. No obstante,
ha de destacarse que se modifica la regla aplicable
a los cambios de criterio contable y errores. En concreto,
si bien se mantiene el criterio de cuantificar de forma
retroactiva el impacto en los activos y pasivos netos de la
empresa, originado por el cambio de criterio contable o la
subsanación del error, la modificación consiste en la
nueva obligación de presentar los efectos de estos cambios
también de forma retroactiva. Esta exigencia derivada
del acercamiento a las normas internacionales
adoptadas, motiva que los ingresos o gastos resultantes
del cambio de criterio o subsanación del error se contabilicen
directamente en el patrimonio neto de la empresa;
con carácter general, y salvo que el cambio o subsanación
afecten a otra partida del patrimonio neto, en una cuenta
de reservas voluntarias.
III
13. La tercera parte del Plan General de Contabilidad
de PYMES recoge tanto las normas de elaboración de las
cuentas anuales como los modelos de las cuentas anuales
de las pequeñas y medianas empresas.
Los documentos que integran las cuentas anuales de
una empresa que cumpla las condiciones establecidas en
el artículo 175 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades
Anónimas en la redacción dada por la Ley 16/2007,
de 4 de julio, que posibilitan la formulación de balance
abreviado, son de acuerdo con esta Ley: el balance, la
cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en
el patrimonio neto y la memoria.
Con la finalidad de lograr un adecuado nivel de comparabilidad
en la información financiera suministrada por
las empresas españolas, y siguiendo con la tradición del
Plan de 1990, se han elaborado unos modelos de formato
definido, con denominaciones concretas y de obligatoria
aplicación. En consecuencia, este Plan de PYMES contiene
los modelos de estos documentos que han de aplicar
las pequeñas y medianas empresas, los cuales presentan
los mismos formatos y desgloses recogidos para
el modelo abreviado en el Plan General de Contabilidad,
dado que los umbrales de tamaño que delimitan la utilización
de ambos son los mismos, sin perjuicio de la lógica
eliminación en el Plan de PYMES de las partidas relacionadas
con operaciones no reguladas en éste.
Desde un punto de vista general, también se puede
citar como novedad, en sintonía con el criterio incluido en
las normas internacionales adoptadas, el requerimiento
de incluir también en la memoria de las cuentas anuales,
información cuantitativa del ejercicio anterior, así como la
necesidad de ajustar las cifras comparativas del periodo
anterior, en la medida en que se produzcan ajustes valorativos
derivados de cambios de criterios contables o
errores. Adicionalmente a la información comparativa de
índole numérica, si resulta relevante para la comprensión
de las cuentas anuales del ejercicio actual, la norma exige
que también se incluya información descriptiva del
periodo anterior.
Los elementos patrimoniales del balance se han clasificado
en el activo, el pasivo y el patrimonio neto. En el
patrimonio neto figurarán en subagrupaciones independientes,
los fondos propios y las restantes partidas integrantes
del patrimonio neto. Esta clasificación tiene como
finalidad clarificar que la composición del patrimonio
neto de la empresa, se encuentra constituida por los tradicionales
fondos propios y por otras partidas que pueden
aparecer en los balances de las empresas, fundamentalmente
las subvenciones, donaciones y legados y los
ingresos fiscales a distribuir pendientes de incorporar a la
cuenta de pérdidas y ganancias. En este sentido, uno de
los cambios más significativos en relación con el Plan
General de Contabilidad es la eliminación de «Ajustes por
cambios de valor», dada la ausencia de operaciones que
pueden generarlos en este Plan de PYMES.
Los activos se clasifican en no corrientes y corrientes,
de forma similar a la distinción establecida en el Plan
de 1990 entre Inmovilizado y Circulante. En este sentido,
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el activo corriente comprenderá aquellos elementos que
la empresa espera vender, consumir o realizar en el transcurso
del ciclo normal de explotación, aquellos otros
cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera
que se produzca en el plazo de un año, los clasificados
como mantenidos para negociar, excepto los derivados a
largo plazo, y el efectivo y sus equivalentes. Los demás
activos se clasificarán como no corrientes.
En relación con el activo corriente, y respecto al Plan
General de Contabilidad, debe mencionarse la desaparición
del epígrafe que recoge los activos no corrientes
mantenidos para la venta y los activos y pasivos correspondientes
a un grupo enajenable de elementos mantenidos
para la venta.